Все
разделы

Публикации

«На дворе кризис, нам придется расстаться»

Волна очередного финансового кризиса вынуждает компании разрабатывать планы минимизации своих расходов.

Как правило, первым пунктом в предстоящих мероприятиях по выживанию стоит сокращение числа работников. Рассмотрим, какие выплаты должен произвести работодатель в связи с сокращением штата или численности организации, и оценим налоговые последствия.

У работодателя есть право в одностороннем порядке расторгнуть трудовой договор с работником в связи с сокращением штата или численности персонала компании. Основание — п. 2 ст. 81 ТК РФ. При этом работодатель не только должен произвести окончательный расчет с работником, но и выплатить определенные Трудовым кодексом социальные гарантии.

Выходное пособие и средний заработок на период трудоустройства

В случае сокращения численности или штата работодатель обязан выплатить увольняемому работнику выходное пособие в размере среднего месячного заработка

(cт. 178 ТК РФ). Кроме того, пока работник не найдет новую работу, прежний работодатель должен выплачивать ему в течение двух месяцев после увольнения средний месячный заработок с зачетом выходного пособия. Чтобы получить такую выплату, работник должен написать соответствующее заявление и представить трудовую книжку, в которой отсутствует запись о новом месте работы.

Обратите внимание: в исключительных случаях средний месячный заработок может быть сохранен за уволенным работником и в течение третьего месяца со дня увольнения. Но это возможно только в ситуации, если работник в двухнедельный срок после увольнения встанет на учет в службе занятости, не будет трудоустроен и предоставит работодателю решение службы занятости о выплате ему среднего заработка за третий месяц.

При начислении такой выплаты возникает вопрос: нужно ли оплачивать первый месяц после увольнения? На наш взгляд, не надо. Ведь, как мы уже сказали выше, средний месячный заработок на период трудоустройства выплачивается с зачетом ранее выданного работнику выходного пособия. То есть оплате подлежит второй месяц после увольнения и третий месяц, если служба занятости приняла соответствующее решение.

Обратите внимание: трудовыми и (или) коллективными договорами могут быть предусмотрены повышенные размеры выходных пособий (ст. 178 ТК РФ).

Производим расчет

Для расчета выходного пособия необходимо определить средний дневной заработок. Он рассчитывается исходя из фактически начисленной работнику заработной платы и фактичес­ки отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале — по 28-е (29-е) число включительно). Такой порядок установлен в ст. 139 ТК РФ и Положении об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденном постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922. Далее определяем средний месячный заработок путем умножения среднедневного заработка на количество рабочих дней в первом после увольнения месяце.

Размер среднего заработка на период трудоустройства определяется точно так же, как и выходное пособие (ч. 3 ст. 139 и ч. 1, 2 ст. 178 ТК РФ). Только берется количество рабочих дней во втором (третьем)месяце после увольнения.

НДФЛ и страховые взносы

Выходные пособия и средний заработок на период трудоустройства не облагаются ­НДФЛ, но только в размере, не превышающем трехкратный размер среднего месячного заработка (для работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, — шестикратного размера месячного заработка). С сумм превышения придется заплатить ­НДФЛ. Такой порядок установлен в п. 3 ст. 217 НК РФ.

Аналогичные правила действуют и для страховых взносов (подп. «д» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № ­212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ) и абз. 6 подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ)).

Налог на прибыль

Суммы выходного пособия и среднего заработка на период трудоустройства учитываются в составе расходов на оплату труда на основании п. 9 ст. 255 НК РФ. В эту норму Кодекса Федеральный закон от 29.11.2014 № 382-ФЗ внес изменения, которые вступили в силу с 1 января 2015 г. Поправки уточнили, что начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового догово­ра, в том числе соглашениями о растор­жении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права. Это означает, что в составе расходов можно учесть не только выходные пособия в размере среднего заработка, но и выплаты в большей сумме, предусмотренные соответствующими договорами и соглашениями с работниками.

Не забудьте создать резерв

В бухгалтерском учете под выплату выходного пособия создается резерв. Дело в том, что после принятия решения о сокращении штата или численности компании руководство обязано уведомить сотрудников об их увольнении не менее чем за два месяца (ч. 2 ст. 180 ТК РФ). Это приводит к возникновению в бухгалтерском учете оценочного обязательства (п. 5 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»). Сумма оценочного обязательства в размере выходного пособия, которое будет через два месяца выплачено уволенным работникам в связи с сокращением штата, отражается на счете 96 «Резерв предстоящих расходов» (п. 8 ПБУ 8/2010). Следовательно, при фактическом начислении выходного пособия эти суммы будут списываться за счет данного резерва.

В налоговом учете никакие резервы под выплату выходного пособия не создаются. Поэтому в бухгалтерском учете на момент создания резерва нужно отра­зить отложенный налоговый актив, который погасится на дату фактического начисления выходного пособия (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Обратите внимание: под выплату среднего заработка на период трудоустройства резерв не создается. Это связано с тем, что такая выплата не признается оценочным обязательством. Ведь в период принятия решения о сокращении штата и уведомления об этом работников компания не знает, какие именно работники обратятся за такой выплатой. Вполне возможно, что некоторые граждане сразу же найдут другую работу. Поэтому у компании до момента обращения работников за оплатой на период трудоустройства отсутствует обязанность по таким выплатам. Следовательно, в бухгалтерском учете резерв не создается и, соответственно, не возникает разниц с налоговым учетом.

Компенсация за неиспользованные отпуска

Выплата данной компенсации предусмотрена ч. 1 ст. 127 ТК РФ. Поскольку в Трудовом кодексе не прописан порядок расчета денежной компенсации за неиспользованные отпуска, то в этой час­ти нужно применять Правила об очередных и дополнительных отпусках (далее — Правила). Они утверждены еще в начале прошлого века НКТ ­СССР 30.04.30 № 169 и применяются в части, не противоречащей Трудовому кодексу (ч. 1 ст. 423 ТК РФ).

Норма одна, а трактовки разные

В Правилах установлен следующий порядок. Работники, проработавшие в компании не менее 11 месяцев, получают полную компенсацию (то есть отпускные, рассчитанные исходя из 28 календарных дней за каждый рабочий год). Во всех остальных случаях компенсация рассчитывается пропорционально отработанным месяцам (на один месяц работы приходится 2,33 дня отпуска). Но из этого правила есть исключения. Так, при увольнении в связи с сокращением штата, право на полную компенсацию за неиспользованные отпуска имеют работники, проработавшие в организации от пяти с половиной до 11 месяцев (п. «а» ч. 3 ст. 28 Правил). Вот здесь возникает вопрос: если работник проработал в компании больше года, то выплата компенсации в полном размере полагается и за последний рабочий год?

Раньше Роструд считал, что полная компенсация за неиспользованные отпуска при увольнении в связи с сокращением штата выплачивается только в том случае, если работник проработал в компании менее года. Компенсация за второй рабочий год выплачивается пропорционально отработанному времени. Такие разъяснения даны в письме Роструда от 04.03.2013 № 164-6-1.

Сейчас позиция ведомства изменена. Свои рекомендации по вопросу, как рассчитывается компенсация, если работник перед увольнением в связи с сокращением штата проработал в компании более одного года, специалисты Федеральной службы по труду и занятости дали 19 июня 2014 г. По их мнению, данную норму нужно рассматривать во взаимо­связи с порядком предоставления очередного отпуска. Так, работник имеет право на очередной отпуск, если проработал в организации не менее пяти с половиной месяцев. Очередной отпуск предоставляется один раз в год, считая со дня поступления на работу, то есть один раз в рабочем году. Например, гражданин устроился на работу 1 сентября 2014 г. Для него рабочий год будет отсчитываться именно с этой даты, а право на первый очередной отпуск возникнет в середине февраля 2015 г.

Право на следующий очередной отпуск в счет нового рабочего года у работника возникнет по истечении пяти с половиной месяцев со дня окончания предыдущего рабочего года (ч. 1—3 ст. 1 Правил). При выплате полной компенсации за неиспользованный отпуск также следует исходить из срока работы, дающей право на отпуск в последнем рабочем году. Таким образом, работник, проработавший в организации более одного года и увольняемый в связи с сокращением штата, вправе получить полную компенсацию за неиспользованный отпуск за последний рабочий год при условии, что он имеет в этом периоде пять с половиной и более месяцев стажа, дающего право на отпуск.

Как видите, специалисты Федеральной службы по труду и занятости придерживаются позиции, что полная компенсация при увольнении в случае сокращения штата выплачивается не только при увольнении на первом году работы, но и если он отработал более одного года. Главное условие — наличие в рабочем году пяти с половиной месяцев работы.

Отметим, что аналогичной позиции придерживаются и суды (Апелляционное определение Верховного суда Респуб­лики Карелия от 01.07.2014 по делу № 33-2469/2014). Арбитры отмечают, что при увольнении по сокращению штатов компенсация за неиспользованные отпус­ка выплачивается в полном размере не только за первый год работы, но и за последующие годы. Суды отмечают, что иное толкование норм трудового законодательства ставит в неравные условия работников, реализовавших право на отпуск в полном объеме до увольнения, и работников, не воспользовавшихся таким правом на дату увольнения по инициативе работодателя (в связи с сокращением штата компании).

Налоги и взносы

Что касается вопросов налогообложения рассматриваемой компенсации, то здесь проблем возникнуть не должно. Для целей налогообложения прибыли она учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 8 ст. 255 НК РФ). С сумм компенсации компания должна удержать ­НДФЛ по ставке 13%. Дело в том, что по общему правилу компенсации при увольнении не облагаются ­НДФЛ. Однако компенсация за неиспользованные отпуска вошла в список исключений из данного правила (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Точно такой же порядок предусмотрен и для страховых взносов (подп. «д» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и абз. 6 подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ). Так что с данных выплат необходимо заплатить страховые взносы.

Шпаргалка для бухгалтера

Чтобы лучше понять описанные выше правила выплаты и налогообложения пособий и компенсаций в связи с сокращением штата организации, приведем наглядный числовой пример.

Пример

В конце января 2015 г. компания приняла решение о том, что с 1 апреля 2015 г. будет произведено сокращение штата. Под сокращение попала штатная единица «юрист». На этой должности трудились два человека — А.А. Иванов и В.В. Петров. Должностной оклад у обоих работников составляет 30 000 руб. в месяц.

А.А. Иванов был принят на работу 1 сентября 2010 г. Все положенные отпуска он использовал. Последний раз он был в отпуске летом 2013 г. В.В. Петров был принят на работу 1 ноября 2013 г. и в отпуске ни разу не был. Предположим, что на день увольнения расчетный период отработан ими полностью. Работники получили уведомление о сокращении в конце январе.

1. Выходное пособие

Расчетный период у обоих работников будет с 1 апреля 2014 г. по 31 марта 2015 г. За это время каждый работник получил зарплату в размере 360 000 руб. В расчетном периоде 245 рабочих дней. Среднедневной заработок работников составит 1469,39 руб. (360 000 руб. : 245 раб. дн.). Соответственно, среднемесячный заработок составит 32326,58 руб. (1469,39 руб. х 22 раб. дн. в апреле). Это и будет сумма выходного пособия юристов при увольнении в связи с сокращением штата.

На момент уведомления работников об увольнении (январь 2015 г.) в бухгалтерском учете создается резерв предстоящих расходов. Проводки следующие:

Дебет 26 (44) Кредит 96

— 64653,16 руб. (32326,58 х 2) — отражено оценочное обязательство, равное сумме выходного пособия работникам;

Дебет 09 Кредит 68

— 12930,63 руб. (64653,16 руб. х 20%) — отражен отложенный налоговый актив.

При выплате выходного пособия работникам будут сделаны такие проводки:

Дебет 96 Кредит 70

— 64653,16 руб. — начислено выходное пособие;

Дебит 70 Кредит 50 (51)

— 64653,16 руб. — выплачено выходное пособие сокращенным работникам;

Дебет 68 Кредит 09

— 12930,63 руб. — погашен отложенный налоговый актив.

С сумм выходного пособия ­НДФЛ не удерживается и страховые взносы не начисляются. Для целей налогообложения прибыли компания может уменьшить доходы на сумму 64653,16 руб.

2. Средний заработок на период трудо­устройства

Предположим, что А.А. Иванов обратился в конце апреля 2015 г. в бухгалтерию с заявлением о выплате ему среднего заработка на период трудоустройства и представил трудовую книжку, в которой не было записи о новом месте работы.
Сумма, подлежащая выплате, составит также 26449,02 руб. (1469,39 руб. х 18 раб. дн. в мае). Она должна быть выплачена бывшему работнику по окончании мая 2015 г., так как сумма за апрель идет в зачет уже выплаченного выходного пособия.

Обратите внимание: для начисления среднего заработка, сохраняемого на период трудоустройства, используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а не счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», так как на момент выплаты гражданин уже не будет являться работником компании.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебит 26 (44) Кредит 76

— 26449,02 руб. — начислен средний заработок, сохраняемый на период трудо­устройства;

Дебит 76 Кредит 50 (51)

— 26449,02 руб. — выплачен средний заработок.

С сумм среднего заработка, сохраняе­мого на период трудоустройства, ­НДФЛ не удерживается и страховые взносы не начисляются. Для целей налогообложения прибыли компания может уменьшить доходы на сумму 26449,02 руб.

3. Компенсация за неиспользованный отпуск

В последний день работы увольняемых физических лиц компания должна выплатить им компенсацию за неиспользованный отпуск. Для определения ее размера необходимо узнать размер среднего дневного заработка. Он рассчитывается путем деления среднего месячного заработка за расчетный период на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,3). Такой порядок установлен в ч. 4 ст. 139 ТК РФ.

В нашем примере размер среднего дневного заработка у обоих работников будет одинаковый и составит 1023,89 руб. (360 000 руб. : 12 : 29,3).

А.А. Иванов последний раз брал отпуск за рабочий год с 01.09.2012 по 31.08.2013. Поэтому ему нужно выплатить полную компенсацию за рабочий год с 01.09.2013 по 31.08.2014 и полную компенсация за рабочий год с 01.09.2014 по 31.08.2015, так как он в нем отработал более пяти с половиной месяцев.

Сумма компенсации за один рабочий год составит 28 668,92 руб. (1023,89 руб. х 28 дней), а за все неиспользованные отпуска работнику будет начислено 57 337,84 руб. (28 668,92 руб. х 2). С этой суммы будет удержан ­НДФЛ в размере 7453,92 руб. (57 337,84 руб. х 13%). ­Соответственно, на руки он получит 49 883,92 руб. (57 337,84 – 7453,92).

В.В. Петров работал в компании с 1 ноября 2013 г. и ни разу в отпуске не был. Следовательно, ему нужно выплатить компенсацию за рабочий год с 01.11.2013 по 31.10.2014 и за рабочий год с 01.11.2014 по 31.10.2015. За первый год он получит полную компенсацию, а за второй год пропорционально отработанному времени, так как проработал в этом периоде менее пяти с половиной месяцев.

Размер компенсации за первый год составит 28668,92 руб. Рассчитаем сумму компенсации за второй год. В нем он трудился ровно пять месяцев. За каждый месяц причитается 2,33 дня отпуска. Следовательно, ему нужно выплатить компенсацию за 11,65 дней. Сумма компенсации за второй год составит 11928,32 руб. (1023,89 руб. х х 11,65 дней). Общая суммы выплаты будет равна 40597,24 руб. ­НДФЛ с суммы компенсации составит 5277,64 руб. (40597,24 руб. х 13%). Соответственно, на руки работник получит 35319,6 руб. (40597,24 – 5277,64).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебит 26 (44) Кредит 70

— 97935,08 руб. (57337,84 + + 40597,24) — начислена компенсация за неиспользованные работниками ­отпуска;

Дебит 70 Кредит 68

— 12731,56 руб. (7453,92 + 5277,64) — удержан ­НДФЛ с суммы компенсации;

Дебит 70 Кредит 50 (51)

— 85203,52 руб. (49883,92 + + 35319,6) — выплачена компенсация.

С сумм компенсаций необходимо начислить страховые взносы во внебюджетные фонды. Они так же, как и сами суммы компенсаций, уменьшат налоговую базу по налогу на прибыль.

Александра Волохова , "Экономика и жизнь"